Rimorchiatori no, navi da demolire dipende: le ultime su Iva e navigazione in alto mare

Contributo a cura di dott.ssa Carla Bellieni (studio Piana Illuzzi Queirolo Trabattoni) e prof. avv. Benedetto Santacroce (studio Santacroce & Partners)

Con la risposta ad interpello n. 97 dell’8 marzo 2022 l’Agenzia è intervenuta in relazione al quesito proposto da una società incaricata “di effettuare lavorazioni connesse alla demolizione su una nave soggetta a sequestro da svariati anni, che conseguentemente non ha effettuato nell’anno precedente alcun viaggio in alto mare”, per conto di committenti che non hanno “inviato telematicamente alcuna dichiarazione di alto mare di cui al comma 3, dell’art. 8-bis”, trattandosi di nave non soltanto destinate alla demolizione ma, nel caso specifico, “ferma da anni”. La risposta ad interpello presenta diversi aspetti di interesse per gli operatori. Il primo è legato alla necessità o meno per i servizi di demolizione che, ai fini della non imponibilità delle prestazioni con fattura dal 14 agosto 2021 in poi, il committente presenti all’Agenzia delle Entrate la dichiarazione telematica che attesta l’impiego qualificante al beneficio, prevista dal Provvedimento N. 151377 del 15/6/2021 (https://www.agenziaentrate.gov.it/portale/web/guest/modello-istruzioni-dichiarazioni-imbarcazioni). La seconda è legata al perimetro oggettivo, ossia la definizione delle navi, per cui la dichiarazione telematica di alto mare deve essere presentata per garantire il legittimo ottenimento del beneficio.

Nell’affrontare il caso specifico oggetto del quesito, l’Agenzia muove dall’inquadramento giuridico del tema, in coerenza al quadro unionale, costituito dall’art. 148 della Direttiva 2006/112/CE e dalla relativa giurisprudenza della Corte di Giustizia: (i) cause da C-181/04 a C-183/04 (Elmeka), in merito al requisito della navigazione in alto mare e (ii) cause C-185/89 e C-382/02 circa la necessità di applicazione restrittiva delle esenzioni previste ai fini IVA. Un’ulteriore utile premessa giuridica al tema oggetto della domanda di interpello sebbene non espressamente richiamata dalla risposta ad interpello, riguarda

• la disposizione che regola la non imponibilità dei servizi di demolizione, ossia la lettera e) dell’articolo 8-bis (non quindi la lettera a), che comprende le cessioni di navi destinate alla demolizione), che esenta i servizi resi nei confronti delle navi di cui alle lettere (a), per parte delle quali la norma dispone la condizione della navigazione in alto mare ai fini dell’esenzione, in concreto si tratta di quelle elencate prima del “nonché”, e di cui alle successive lettere a-bis) e b)
• il contenuto dell’art. 148 della Direttiva 2006/112/CE, nella parte in cui individua le navi soggette alla condizione della navigazione in alto mare ai fini dell’esenzione nelle “navi adibite alla navigazione in alto mare e al trasporto a pagamento di passeggeri o utilizzate nell’esercizio di attività commerciali, industriali e della pesca, nonché delle navi adibite ad operazioni di salvataggio ed assistenza in mare e delle navi adibite alla pesca costiera, salvo, per queste ultime, le provviste di bordo”
• il contenuto invece dell’art. 15, n. 4, lett. a), della sesta direttiva IVA 77/388 applicabile ratione temporis ai casi affrontati dalla giurisprudenza comunitaria richiamata dall’Agenzia; detta norma dispone l’esenzione per le navi adibite alla navigazione d’alto mare utilizzate nel trasporto a pagamento di passeggeri, e di quelle, adibite alla navigazione d’alto mare, che esercitano attività commerciali, industriali o della pesca[1].

In coerenza al quadro unionale sopra descritto, la Risoluzione N. 2/E/2017, che ha introdotto e stabilito per prima le regole per la condizione della navigazione in alto mare in Italia, ha precisato che la condizione per cui la nave deve essere “adibita alla navigazione in alto mare”, “si riferisce alle navi che effettuano trasporto a pagamento di passeggeri o sono impiegate in attività commerciali, industriali e della pesca, ma non si riferisce alle navi impiegate in operazioni di salvataggio o di assistenza in mare e alle navi adibite alla pesca costiera”. Deve quindi ritenersi che la risposta ad interpello n. 79, nonostante un wording apparentemente impreciso[2], abbia chiarito che:

• i servizi di demolizione relativi a navi per cui la lettera a) dell’art. 8-bis/633 prevede quale condizione qualificante la navigazione in alto mare (in concreto le navi prima del “nonché”) la non imponibilità degli stessi, per le operazioni con fattura dal 14 agosto 2021 in poi, è condizionata alla dichiarazione telematica di alto mare,
• per le altre navi invece, così come per tutte le altre operazioni alle stesse riferibili, invece la dichiarazione di alto mare non occorre,
• le cessioni di navi destinate alla demolizione rientrano invece nell’esenzione a prescindere dalla condizione (e dalla dichiarazione quindi) di alto mare.

Ad evitare che letture superficiali del documento di prassi su un tema reso tra l’altro estremamente attuale e delicato dal decreto che ha istituito il fondo per la rimozione delle navi, delle navi abbandonate e dei relitti, sarebbe auspicabile una inequivoca conferma dell’Agenzia in senso coerente al quadro unionale di riferimento.

[1] Fatte salve le altre disposizioni comunitarie , gli Stati membri esentano: …..

4 . le cessioni di beni destinati al rifornimento e al vettovagliamento di navi :

a ) adibite alla navigazione d ‘alto mare e al trasporto a pagamento di passeggeri o usate nell’esercizio di attività commerciali , industriali e della pesca ,

b ) adibite ad operazioni di salvataggio ed assistenza in mare o alla pesca costiera , escluse , per ultime , le provviste di bordo ,

c ) da guerra , quali sono definite alla sottovoce 89.01 A della tariffa doganale comune , che lasciano il paese a destinazione di un porto o di un ormeggio in paese straniero .

La giurisprudenza comunitaria richiamata dall’Agenzia nelle risoluzioni N. 2/E/2017, 69/E/2017 e 6/E/2018 si riferisce all’art. 15, comma 4, lettera a), della Sesta Direttiva.

[2] Chiaramente in ragione della riferibilità dei precedenti della Corte di Giustizia alla Sesta direttiva che divideva le navi eligibili all’esenzione tra le lettere a) e b) ed in particolare stabiliva il perimetro applicativo della sola lettera a) e non all’art. 148 della Direttiva 2006/112/CE.

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